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Castigo de Créditos Incobrables ¿Cuándo puedo deducirlos como Gasto?

"Frente a la dificultad que tendrán muchas empresas para pagar sus créditos, se debe tener en consideración que el N° 4 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), establece cómo el contribuyente puede deducir como gasto los créditos incobrables. Asimismo, con las últimas modificaciones establecidas en la Ley de Modernización Tributaria, se simplificó el procedimiento, permitiéndole al contribuyente rebajar como gasto el monto del crédito, ya sea en su totalidad, si han transcurrido 365 días o más desde su vencimiento, o bien, una parte del mismo si el castigo se efectúa previo al cumplimiento del referido plazo".

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Por Paula Chacón, asociada Recabarren & Asociados*

Este año Chile ha debido enfrentar diversos desafíos en materia económica, los cuales han incidido en el nivel de endeudamiento. Asimismo, la actividad económica global se ha visto afectada en forma drástica producto de la pandemia del Covid-19, el cual ha generado la paralización repentina de actividades en diversos sectores.

La imposibilidad de realizar actividades económicas ha implicado una caída de los ingresos, lo que se reflejaría en un deterioro de la posición financiera de las empresas, limitando su capacidad de pago. Así lo indicó el Informe sobre Estabilidad Financiera del Banco Central al señalar que, al primer trimestre del presente año, la deuda total de las empresas alcanzó el 131% del PIB, lo que en gran medida se explicaría por la depreciación del peso frente al dólar que revaloriza la deuda externa.

Frente a la dificultad que tendrán muchas empresas para pagar sus créditos, se debe tener en consideración que el N° 4 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), establece cómo el contribuyente puede deducir como gasto los créditos incobrables. Asimismo, con las últimas modificaciones establecidas en la Ley de Modernización Tributaria, se simplificó el procedimiento, permitiéndole al contribuyente rebajar como gasto el monto del crédito, ya sea en su totalidad, si han transcurrido 365 días o más desde su vencimiento, o bien, una parte del mismo si el castigo se efectúa previo al cumplimiento del referido plazo.

Por tanto, cuando no se trate de una operación celebrada con un relacionado, la Ley le proporciona al contribuyente parámetros objetivos que le permitirían castigar el crédito, facilitando la deducción del gasto por este concepto, sin la necesidad de que el contribuyente realice gestiones para el cobro del préstamo.

¿Cuál era la normativa previa a la Ley N° 21.210?

De acuerdo a lo establecido en el inciso 1°, del N° 4, del artículo 31 de la LIR, el castigo tributario de créditos incobrables que se relacionen con el giro del negocio procede en la medida que el contribuyente los haya contabilizado oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro de tales préstamos.

Por su parte, la circular N°24 del 2008 del Servicio de Impuestos Internos (SII) también regula esta materia, estableciendo tres requisitos mínimos que deben cumplirse para proceder a la deducción de los créditos incobrables, estos son:

  1. Que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio;
  2. Que el castigo de dichos créditos incobrables haya sido contabilizado oportunamente; y
  3. Que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.
Paula Chacón

La misma circular establece cómo se debiese acreditar que se han agotado prudencialmente los medios de cobro, solicitando distintos requisitos dependiendo del monto de la deuda, diferenciando entre los créditos incobrables que no superen las 10 UF, aquellos entre 10 UF y 50 UF, y, por último, los que sean mayores de 50 UF.

De este modo, cuando el monto por cliente, al término del ejercicio, supere las 50 UF, la empresa debiese acreditar que ha agotado los medios de cobro, al haber requerido judicialmente al deudor y al realizar las actuaciones procesales correspondientes, acreditando la ejecución de las garantías que pudiera tener, salvo que certifique que dichas gestiones no son razonables en virtud de la cuantía de la deuda, la relación comercial que se tenga con el deudor o su situación patrimonial.

Ahora bien, además de los requisitos indicados previamente, también se deben cumplir las exigencias generales del gasto, establecidos en el inciso 1° del artículo 31 de la LIR. Respecto a la necesidad del gasto, la cuenta por cobrar que se castiga debiese provenir de una actividad vinculada al interés, mantención o desarrollo del giro o negocio.

¿Cuál es la nueva normativa?

La Ley 21.210 incorporó en el nuevo párrafo segundo del N° 4 del artículo 31 de la LIR, dos alternativas objetivas para castigar los créditos vencidos e impagos. Con la modificación legal efectuada, se plantean nuevas situaciones en que los contribuyentes podrán castigar los créditos incobrables, siempre y cuando, no se trate de operaciones con relacionados, y:

a) Los créditos se encuentren impagos por más de 365 días contados desde su vencimiento; o,
b) El valor que resulte de aplicar un porcentaje de incobrabilidad conforme a mercado sobre el monto de los créditos vencidos.

Respecto a la alternativa a), se considerará el plazo de vencimiento que indique el documento, para efectos de contar los 365 días. Si el documento no indica una fecha de vencimiento se contará desde su emisión. Finalmente, si el documento establece fechas de vencimiento parciales, el cómputo del plazo se hará respecto de cada parcialidad, de forma independiente.

De este modo, el contribuyente cuyo crédito impago tiene más de 365 contados desde su vencimiento, podrá proceder a su castigo en su totalidad, sin necesidad de acreditar que se han agotado prudencialmente los medios de cobro como lo indica el inciso 1° del N° 4 del artículo 31 de la LIR, ni aplicando un porcentaje sobre el monto de los créditos vencidos.

En definitiva, para tener la opción de castigar el crédito incobrable deben: (i) Haber transcurrido 365 días desde el vencimiento del crédito; y (ii) la operación que haya dado lugar al crédito no puede haberse celebrado con una entidad relacionada en los términos del N° 17 del artículo 8° del Código Tributario.

No obstante, la misma norma incluye una excepción respecto a las sociedades relacionadas, dado que permite castigar los créditos con entidades relacionadas, siempre y cuando, la empresa deudora relacionada tenga como único objetivo, prestar servicios destinados a facilitar el cumplimiento o desarrollo del negocio de empresas relacionadas. Lo anterior, ya que se trataría de una operación neutra, en el entendido de que la sociedad cuyo objetivo es apoyar el giro y la empresa que apoya constituyen un todo.

Por otro lado, respecto de la alternativa b), el Servicio a través de la Resolución N° 121 de 2020 indicó los porcentajes de incobrabilidad, los que dependen de la industria o negocio, considerando la experiencia, datos históricos, tipo de crédito y garantías, entre otros factores.

Así, el SII a través de la Resolución estableció los porcentajes aplicables a los créditos castigados, en base al tiempo transcurrido desde su vencimiento. De esta manera, los contribuyentes que declaren renta efectiva en la primera categoría mediante contabilidad completa (excluidos los Bancos e Instituciones Financiera) acogidos al Régimen de la letra A) del artículo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, podrán deducir de su Renta Líquida Imponible por concepto de castigo de incobrables, los siguientes porcentajes:

No obstante, respecto del año 2020, se podrán aplicar los porcentajes que más adelante se indican, ya que el Servicio ha considerado el efecto que ha ocasionado en la economía el brote mundial del Covid-19, lo que ha ocasionado daños de consideración en personas y bienes, como asimismo en las empresas, implicando un aumento en el cese de pago de las deudas.

Por ende, respecto del año 2020, los contribuyentes podrán aplicar un porcentaje mayor, lo que les permitirá deducir como gasto un monto superior, debido a la situación económica del país. Asimismo, no deberán esperar que transcurran los 365 días desde el vencimiento del crédito, como lo exige la alternativa a), aun cuando ello signifique no poder deducirlo en su totalidad. Asimismo, no deberán agotar prudencialmente los medios de cobro, lo que puede significar presentar acciones legales y, en consecuencia, un desembolso para el contribuyente.

Los contribuyentes que se acojan a las opciones a) y/o b) deberán llevar, el “Registro Tributario de Castigo de Deudas Incobrables según Vencimiento”, que tendrá el carácter de declaración jurada simple, el cual constará en formato digital y/o papel, que deberá estar a disposición del SII por medios electrónicos o físicos cuando éste lo requiera.

Cabe tener presente que, una vez elegida alguna de las alternativas indicadas para castigar un crédito incobrable, ésta resulta irrevocable, por lo que el contribuyente no podrá modificarla aduciendo corrección de errores propios conforme al artículo 126 del Código Tributario, toda vez que, conforme a lo indicado por el Servicio, no puede entenderse que exista un error en el ejercicio libre de la opción otorgada por la norma.

En cuanto a la vigencia de la norma, cabe indicar que tanto la disposición legal en comento como la resolución, regirán para aquellos créditos castigados y créditos impagos que se puedan deducir como gasto a partir del 1° de enero de 2020.

No obstante, todos los créditos incobrables no castigados que mantenga la empresa al 31 de diciembre de 2019, y que cumplan con los requisitos (365 días desde el vencimiento), podrán ser castigados tributariamente al 31 de diciembre de 2020.

Cuadro Resumen:

* Paula Chacón es asociada Recabarren & Asociados. Abogada por la Universidad de Chile y Magíster en Tributación por la Pontificia Universidad Católica de Chile.

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